Тверской Государственный технический университет

Факультет дополнительного профессионального образования

Контрольная работа

по дисциплине «Международные стандарты аудита»

«Аудиторские доказательства (МСА 500)»

Выполнила: Мареева Е. Е.
Группа: БА-425
Приняла:Фомина О. Б
«___»_____________2009г.

Тверь, 2009

Содержание

1. Понятие и виды аудиторских доказательства……………………………3

2. Особенности получения аудиторских доказательств в

отношении отдельных статей отчетности ………………………………….7

3. Применение аналитических процедур для получения

аудиторских доказательств…………………………………………… …….11

4. Список литературы………………………………… ……………………..14

Международные стандарты, регламентирующие основные методы получения аудиторских доказательств

1. Понятие и виды аудиторских доказательств

Аудиторские доказательства - это информация, подученная аудитором в ходе формулирования выводов, на которых основывается его мнение. К аудиторским доказательствам относятся:

первичные документы;
бухгалтерские записи;
информация, подученная из других источников. Аудиторские доказательства получают в результате проведения

тестов контроля и процедур проверки по существу.
Тесты контроля - тесты, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннею контроля.
Процедуры проверки по существу - это тесты, которые проводятся с целью получения доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности. Процедуры проверки по существу бывают двух видов:

детальные тесты операций и сальдо счетов;
аналитические процедуры.

При получении аудиторских доказательств аудитор должен оценить их достаточность и уместность.
Достаточность - количественная мера аудиторских доказательств.
Уместность - качественная мера релевантности (смысловой нагрузки) доказательств по отношению к конкретным утверждениям и их достоверности.
Тестирование средств контроля проводится для подтверждения оценки риска системы внутреннего контроля, а процедуры по существу - для проверки утверждений, на основе которых подготовлена финансовая отчетность, т.е. утверждений руководства, выраженных в явном иди неявном виде и содержащихся в финансовой отчетности. Они разделяются на следующие категории:
1) существование: актив или обязательство существуют на определенную дату;
2) права и обязательства: актив или обязательство относятся к
данному субъекту по состоянию на определенную дату;

возникновение: в течение отчетного периода были осуществлены операции или произошли события, имеющие отношение к субъекту;
полнота: не имеется неучтенных активов, обязательств, операций, нераскрытых статей;
стоимостная оценка: актив или обязательство отражаются по соответствующей балансовой стоимости;
измерение: операция или событие учитываются по соответствующей сумме, а доход или расход относится к соответствующему периоду;
представление и раскрытие: статья раскрывается, классифицируется и характеризуется в соответствии с применимыми основами финансовой отчетности.

Доказательства собираются по каждому утверждению, нередко одно доказательство может подтвердить несколько утверждений (например, с помощью получения ответа на запрос подтверждается существование и стоимостная оценка дебиторской или кредиторской задолженности).
По источникам доказательства делятся на полученные:

от аудируемого лица - внутренние;
из других источников - внешние.

По характеру различают следующие аудиторские доказательства:

визуальные - результаты осмотра, наблюдения;
документальные - информация, полученная из бумажных, электронных и других носителей;
устные - полученные при опросах персонала или в форме заявлений руководства.

При оценке надежности доказательств следует учитывать четыре правила:

доказательства, полученные из внешних источников, надежнее полученных из внутренних источников;
доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля эффективны;
доказательства, собранные аудитором, надежнее доказательств, предоставленных субъектом;
доказательства в форме документов и письменных заявлений надежнее заявлений, представленных в устной форме.

Если доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, аудитор должен провести дополнительные процедуры с целью выяснения реального состояния дел.
Если имеются серьезные сомнения по поводу существенного утверждения, аудитор должен получить достаточные и уместные доказательства для устранения таких сомнений. Если это не удается, то он должен выразить условно-положительное мнение или отказаться от выражения мнения.
МСА 500 «Аудиторские доказательства» устанавливает следующие процедуры получения доказательств:
1. Инспектирование - проверка записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования можно получить аудиторские документальные доказательства разной степени надежности:

созданные третьими сторонами и находящиеся у них;
созданные третьими сторонами, но находящиеся у субъекта;
созданные субъектом и находящиеся у него.

Наблюдение - изучение процессов или процедур, выполняемых другими лицами.

Запрос и подтверждение - поиск и получение информации у осведомленных лиц в пределах пли за пределами субъекта. Запросы могут быть письменными или устными.
Подсчет - проверка точности арифметических расчетов либо выполнение самостоятельных расчетов.
Аналитические процедуры - анализ значимых показателен и тенденций.

2. Особенности получения аудиторских доказательств в отношении отдельных статей отчетности

В МСА 501 «Аудиторские доказательства - дополнительное рассмотрение особых статей» приводится более подробное описание порядка получения аудиторских доказательств для некоторых статей финансовой отчетности.
Присутствие при инвентаризации товарно-материальных запасов. если величина запасов существенна для финансовой отчетности, аудитор должен по возможности присутствовать при их инвентаризации. Если это невозможно, аудитор должен провести инвентарный подсчет и при необходимости проверить промежуточные операции.
Если характер и местонахождение товарно- материальных запасов не позволяют аудитору присутствовать при вышеописанных процедурах, то он должен получить доказательства альтернативными способами (например, по объему расхода материалов пли суммам расчетов с поставщиками подсчитать возможное количество поступивших к клиенту запасов). В зависимости от результатов проведенных процедур аудитор принимает решение о необходимости (или отсутствии таковой) приведения оговорки об ограничении объема аудита. Планируя процедуры, аудитор определяет по отношению к товарно-материальным запасам следующее:

особенности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
риски и уровень существенности;
адекватность утвержденного порядка и инструкции по проведению инвентаризации;
сроки проведения инвентарного подсчета;
необходимость привлечения экспертов.

Аудитор должен ознакомиться с политикой руководства клиента относительно:

процедур контроля;
порядка определения объема незавершенного производства:
изделий, подлежащих списанию или реализации;
запасов, принадлежащих третьей стороне;

- наличия указаний, регламентирующих внутреннее и внешнее
движение запасов до и после даты окончания отчетного периода.
Если риск системы контроля ниже высокого, то аудитор может воспользоваться результатами инвентаризации, проведенной ранее даты окончания отчетного периода, и проверить правильность отражения в учете изменений запасов, произошедших между датой подсчета и датой окончания отчетного периода.
Если запасы находятся на хранении у третьей стороны, то аудитор должен получить от нее подтверждение относительно утверждений, касающихся этих запасов. При этом необходимо учитывать степень независимости третьей стороны и целесообразность:

личного наблюдения или назначения другого аудитора для этой цели;
получения заключения аудитора относительно адекватности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля третьей стороны;
проверки документации, находящейся на хранении у третьих сторон.

Подтверждение дебиторской задолженности: получение прямого подтверждения планируется, если величина дебиторской задолженности существенна и есть основания рассчитывать на получение ответа от дебиторов.
Если аудитор полагает, что на ответ от дебиторов рассчитывать нельзя, то нужно выполнить альтернативные процедуры (например, изучить последующие поступления денежных средств, отраженных в записях по счетам). Запросы о подтверждении направляются дебиторам от имени аудитора вместе с разрешением руководства субъекта на раскрытие дебиторами необходимой информации.
Форма запроса может быть положительной (требуется подтвердить или выразить несогласие с сальдо счета) либо отрицательной (ответ требуется только в случае несогласия с сальдо). Первая форма позволяет получить более надежные аудиторские доказательства. Можно использовать комбинации этих форм. Если ответы не получены, следует выполнить альтернативные процедуры или рассматривать статью как искажение отчетности.
Если руководство обращается к аудитору с просьбой не направлять запросов дебиторам, необходимо проанализировать причины этой просьбы и, если они веские (например, напряженные отношения с дебитором), выполнить альтернативные процедуры.
Запрос о судебных делах и претензиях: процедуры, позволяющие выявить сведения о судебных и претензионных делах, следующие:

направление запросов руководству;
ознакомление с протоколами заседаний совета директоров и перепиской с юристами субъекта;
проверка счетов судебных издержек;
использование другой информации (например, беседы с юридической службой субъекта).

Если потенциально существенные судебные или претензионные дела выявлены, аудитор должен письменно обратиться к юристам субъекта, с тем чтобы определить степень осведомленности руководства субъекта об этих делах, а также оценить надежность проведенной им оценки финансовых последствий.
Личные встречи аудитора с юристом, если это требуется, должны происходить с разрешения руководства, желательно в присутствии представителя клиента.
Если руководство не дает разрешения аудитору на обращение к юристам субъекта, то такой отказ интерпретируется как ограничение объема аудита с возможными последствиями в виде выражения условно-положительного мнения или отказа от выражения мнения. Если юрист не отвечает надлежащим образом аудитору, то последний должен определить, не ограничивается ли тем самым объем аудита, что может привести к аналогичным последствиям.
Стоимостная оценка и раскрытие информации о долгосрочных инвестициях: если величина долгосрочных инвестиций существенна, аудитор должен:

рассмотреть доказательства способности субъекта в дальнейшем учитывать эти инвестиции в составе долгосрочных активов;
и т.д.................

Аудиторские доказательства - это информация, полученная при формулировании выводов, на которых основывается мнение аудитора. К ним относятся первичные документы, бухгалтерские записи, иная подтверждающая информация. МСА рассматривают основные аспекты аудиторских доказательств в стандарте МСА 500 «Аудиторские доказательства».

Цель МСА 500 - установление стандартов и предоставление руководства в отношении количества и качества аудиторских доказательств, необходимых в ходе аудита финансовой отчетности.

Аудиторские доказательства должны быть достаточными для формулирования разумных выводов, на которых основывается мнение аудитора. Доказательства собираются по каждому утверждению, нередко одно доказательство может подтвердить несколько утверждений

В ходе получения аудиторских доказательств могут использоваться тесты средств контроля, а также проводиться аудиторские проверки по существу.

Тесты средств контроля - тесты, проводимые с целью получения аудиторских доказательств, характеризующих эффективность функционирования систем бухгалтерского учета и систем внутреннего контроля.

Процедуры проверки по существу - это процедуры, которые выполняются с целью получения достаточных аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности. Эти процедуры могут осуществляться в виде детальных тестов хозяйственных операций и аналитических процедур (МСА 520).

Тестирование средств контроля проводится для подтверждения оценки риска системы внутреннего контроля, а процедуры по существу - для проверки предпосылок, на основании которых подготовлена финансовая отчетность.

Достаточность надлежащих аудиторских доказательств представляет собой количественную меру собранных в ходе аудита доказательств. Обычно аудитор опирается на доказательства убеждающие, но не исчерпывающие по характеру.

Уместность - это качественное свойство аудиторских доказательств, которое используется в ходе проверки.

На мнение аудитора влияет:

Аудиторская оценка характера и величины неотъемлемого риска на уровне финансовой отчетности и на уровне сальдо счетов;

Характер систем бухгалтерского учета, системы внутреннего контроля и оценка риска средств контроля;

Существенность проверяемой статьи или статей;

Предшествующий опыт;

Результаты аудиторских процедур, в т.ч. по выявлению мошенничества;

Источники и достаточность имеющейся информации.

При получении аудиторских доказательств путем процедур проверки по существу, аудитор должен рассмотреть их достаточность с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой отчетности.

Предпосылки подготовки финансовой отчетности - это, по существу, мнение руководства аудируемого предприятия, которое в явной и неявной форме выражено в финансовой отчетности.

Предпосылки подготовки финансовой отчетности могут быть разбиты на следующие категории:

Существование - подтверждение существования актива или обязательства на определенную дату;

Права и обязанности - подтверждение принадлежности активов и обязательств субъекту на определенную дату;

Возникновение - подтверждение того, что операции отчетного периода относятся к субъекту;

Полнота - подтверждение полноты информации, отраженной в финансовой отчетности;

Стоимостная оценка - подтверждение надлежащей стоимостной оценки элементов финансовой отчетности;

Точное измерение - подтверждение правильного количества отражения операций и отнесение доходов и расходов к нужному периоду;

Представление и раскрытие - раскрытие и классификация статей в соответствии с основными принципами финансовой отчетности.

Аудиторские доказательства собираются по каждой отдельной категории предпосылок, и наличие одной из них не может компенсировать отсутствие другой.

По источникам доказательства делятся на полученные:

От аудируемого лица - внутренние;

Из других источников - внешние.

По характеру различают следующие аудиторские доказательства:

Визуальные - результаты осмотра, наблюдения;

Документальные - информация, полученная из бумажных, электронных и других носителей;

Устные - полученные при опросах персонала или в форме заявлений руководства.

При оценке надежности доказательств следует учитывать четыре правила:

1) доказательства, полученные из внешних источников, надежнее полученных из внутренних источников;

2) доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля эффективны;

3) доказательства, собранные аудитором, надежнее доказательств, предоставленных субъектом;

4) доказательства в форме документов и письменных заявлений надежнее заявлений, представленных в устной форме.

Если доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, аудитор должен провести дополнительные процедуры с целью выяснения реального состояния дел. Если имеются серьезные сомнения по поводу существенного утверждения, аудитор должен получить достаточные и уместные доказательства для устранения таких сомнений. Если это не удается, то он должен выразить условно-положительное мнение или отказаться от выражения мнения.

МСА 500 «Аудиторские доказательства» устанавливает следующие процедуры получения доказательств:

1. Инспектирование - проверка записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования можно получить аудиторские документальные доказательства разной степени надежности:

* созданные третьими сторонами и находящиеся у них;

* созданные третьими сторонами, но находящиеся у субъекта;

* созданные субъектом и находящиеся у него.

2. Наблюдение - изучение процессов или процедур, выполняемых другими лицами.

3. Запрос и подтверждение - поиск и получение информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами субъекта. Запросы могут быть письменными или устными.

4. Подсчет - проверка точности арифметических расчетов либо выполнение самостоятельных расчетов.

5. Аналитические процедуры - анализ значимых показателей и тенденций.

"МСФО и МСА в кредитной организации", 2007, N 4
ISA 500 "АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА"
Международный стандарт аудита (ISA) 500 "Аудиторские доказательства" (Considering the Relevance and Reliability of Audit Evidence) представляет основные (базовые) принципы получения аудиторских доказательств, а также описывает процедуры, которые необходимы при проведении аудита финансовой отчетности.
Данный стандарт является первым стандартом в серии так называемых пятисотых стандартов, объединенных в одну главу - "Аудиторские доказательства", посвященную всем необходимым аудиторским процедурам при проведении аудита.
Таким образом, стандарт является основополагающим руководством к действию для аудиторов.
Самым важным является вопрос об эффективности аудита - как провести аудит быстро, получить и собрать достаточное количество аудиторских доказательств за минимальное время. Эффективный аудит позволяет решить одновременно три взаимоисключающие задачи - собрать достаточное количество доказательств для формирования аудиторского мнения за незначительное время, сэкономить деньги клиента (провести качественный аудит клиенту за разумные деньги) и заработать прибыль аудиторской компании. Поэтому аудитору важно собрать достаточное количество аудиторских доказательств.
Аудиторские доказательства получают при проведении определенных рекомендуемых стандартом тестов по существу, основываясь на оценке системы внутреннего контроля, полученной аудитором. Оценка системы внутреннего контроля приводит к определению контрольных рисков, что достигается путем проведения тестов средств контроля, в том числе бухгалтерских и управленческих программ.
Аудиторские тесты по существу включают в себя как детальное тестирование первичных документов, так и проведение аналитических процедур, которые позволяют существенно сэкономить время аудита. Как правило, на практике две-три аналитические процедуры с удовлетворительным результатом позволяют сократить выборку детального тестирования для необходимого подтверждения статьи финансовой отчетности на 20 - 30 единиц.
Получение достаточного количества надлежащих доказательств является важной мерой, которая носит количественный характер при определении достаточности и качественный характер - при установлении их отношения к конкретной статье финансовой отчетности.
Достаточность аудиторских доказательств зависит от установленного уровня существенности для конкретного аудита, установленного контрольного риска. Чем меньше существенность и чем больше контрольные риски, тем больше доказательств необходимо получить аудитору для подтверждения достоверности финансовой отчетности. Например, на практике при среднем уровне контрольного риска и существенности 10% от валюты баланса обычно тестируется 60 первичных документов. Выборку можно уменьшить путем проведения аналитических процедур.
Стандарт является основополагающим для всех последующих аудиторских стандартов, потому что именно в этом стандарте указано, что аудит проводится на основании определенных критериев. Международные стандарты аудита предписывают использовать определенные критерии при получении аудиторских доказательств.
Критерии при определении классификации и периодизации хозяйственных операций следующие:
1) существование (возникновение) (occurrence) - хозяйственная операция была проведена на определенную дату;
2) полнота (completeness) - все активы и все обязательства учтены и отражены в хозяйственной отчетности;
3) точное измерение (accuracy) - хозяйственная операция достоверно отражена в бухгалтерском учете;
4) периодизация (cut off) - все хозяйственные операции отражены в надлежащем отчетном периоде;
5) классификация (classification) - все хозяйственные операции учтены на надлежащих счетах бухгалтерского учета.
Критерии, применяемые к статьям бухгалтерского учета на определенную дату, следующие:
1) существование (existence) - активы и обязательства существуют на определенную дату;
2) права и обязательства (rights and obligations) - актив и обязательства принадлежат субъекту на определенную дату;
3) полнота (completeness) - все активы и все обязательства учтены и отражены в финансовой отчетности;
4) стоимостная оценка (evaluation and allocation) - все активы и обязательства отражены в правильной сумме.
Критерии, относящиеся к представлению и раскрытию финансовой отчетности:
1) возникновение, права и обязательства (occurrence, rights and obligations) - все хозяйственные операции и бухгалтерские проводки раскрыты в соответствии с требованиями законодательства;
2) полнота (completeness) - все активы и все обязательства учтены и отражены в раскрытиях к финансовой отчетности;
3) классификация и понятность (classification and understandability) - финансовая информация представлена, описана и раскрыта надлежащим образом;
4) измерение и стоимостная оценка (accuracy and evaluation) - финансовая информация представлена и раскрыта в должной оценке.
При проведении аудита необходимо установить, на какие критерии какие статьи финансовой отчетности проверяются, а также для какой статьи финансовой отчетности какой критерий является первичным (главным, основным), а какие критерии - вторичными. Например, при аудите товарно-материальных запасов (ТМЗ) основным критерием является наличие ТМЗ, вторичным критерием является оценка ТМЗ. Контрольные риски также распределяются по критериям.
К сожалению, несмотря на тот факт, что подобные критерии также представлены в российских стандартах аудита, есть российские аудиторские фирмы, которые не используют указанные критерии при проведении аудиторской проверки.
При сборе аудиторских доказательств важна надежность. Более надежными доказательствами являются доказательства, полученные непосредственно самим аудитором, нежели доказательства, полученные от клиента. Более того, задокументированные аудитором доказательства на основе первичных документов более надежны, чем устные заявления клиента. Например, пересчет амортизации самим аудитором является более надежным доказательством, чем данные по амортизации, полученные от клиента.
Аудиторские доказательства, полученные аудиторами от третьих источников, более надежны, чем доказательства, полученные от клиента, например подтверждения дебиторской или кредиторской задолженности, полученные аудиторами от контрагентов, подтверждения, полученные аудиторами от банков. Надежность доказательств зависит от системы внутреннего контроля - чем меньше риски, тем выше надежность доказательств.
При проведении аудита необходимо проводить сверку полученных аудиторских доказательств на предмет их непротиворечивости, тем самым подтверждая их надежность.
В случае если аудитор не может получить надежные аудиторские доказательства, выражается мнение о достоверности финансовой отчетности с оговоркой.
При получении доказательств существуют определенные аудиторские процедуры, которые указаны в стандарте, а именно: инспектирование, наблюдение, запрос и подтверждение, подсчет и аналитические процедуры.
Инспектирование представляет собой проверку первичных документов, бухгалтерских записей или материальных активов. Как правило, применяется несколько аудиторских процедур для получения надежных доказательств. Например, инспектирование материальных ресурсов дает надежные доказательства относительно их существования, но не дает информации о правах и обязательствах (права собственности) или стоимостной оценки.
Наблюдение представляет собой присутствие аудитора при выполнении клиентом каких-либо бизнес-процессов. Например, присутствие при инвентаризации, проводимой клиентом, или наблюдение за платежами.
Запрос и подтверждение часто используются аудиторами при получении информации от третьих лиц.
Подсчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в регистрах бухгалтерского учета.
Аналитические процедуры представляют собой анализ определенных финансовых коэффициентов или тенденций финансовых показателей при обязательной сопоставимости условий функционирования организации.
В апреле 2007 г. Комитетом по международным стандартам аудита (IAASB) на обсуждение представлен новый проект стандарта 500 "Касательно обоснованности и надежности аудиторских доказательств", который вступит в силу с 15 декабря 2008 г.
В стандарте даны определения таких понятий, как регистры бухгалтерского учета и первичные документы, на основании которых проводится детальное тестирование, аудиторские доказательства, необходимые для принятия аудитором решения, и достаточность и уместность аудиторских доказательств. Еще раз подчеркнута ответственность менеджмента за систему внутреннего контроля и подготовку финансовой отчетности.
В изменениях указано, что бухгалтерские регистры сами по себе не являются достаточными доказательствами при аудите. Большая роль отводится при сборе аудиторских доказательств тестированию системы внутреннего контроля и оценке рисков.
Новый стандарт связывает риски системы внутреннего контроля с аудиторскими доказательствами, а именно с количеством проверяемых объектов при детальном тестировании. Аудитор может проверять либо все объекты (100%), либо только отдельные выбранные конкретные единицы, либо проводит проверку выборочно. Главная цель проверки - получить надежные доказательства на основании профессиональных суждений аудитора с долей надежного скептицизма.
Новый стандарт указывает, что подразумевается под тестированием отдельно выбранных единиц (так называемые индивидуально-значимые единицы - ИЗЕ). ИЗЕ - это либо большие суммы, например выше уровня существенности по статье финансовой отчетности, либо нетипичные проводки, либо суммы, выбранные на основе профессионального суждения аудитора.
Таким образом, новый стандарт будет взаимосвязан с уже вступившим в силу ISA 315 "Определение и оценка рисков возможности существенных потерь при понимании деятельности субъекта в определенной среде" и обретет множество взаимозависимых деталей со стандартами аудиторских процедур, такими как ISA 530 "Аудиторская выборка и другие средства тестирования" и ISA 520 "Аналитические процедуры".
Е.П.Зубарева
Ведущий аудитор
компания Gallery
Подписано в печать
12.12.2007

В теме 8 «Международные стандарты аудита, раздел «Аудиторские доказательства» рассматриваются девять международных стандартов:

1. Аудиторские доказательства (500).

2. Внешние подтверждения (505).

3. Первичные задания - начальные сальдо (510).

4. Аналитические процедуры (520).

5. Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования (530).

6. Аудит оценочных значений (540).

7. Связанные стороны (550).

8. Последующие события (560).

9. Непрерывность деятельности (570).

Аудиторские доказательства (500)

Целью данного Международного стандарта аудита (МСА) является установление стандартов и предоставление руководства в отношении количества и качества аудиторских доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности, а также в отношении процедур, выполняемых с целью получения аудиторских доказательств.

Аудитор должен получить достаточные аудиторские доказательства с целью формулирования разумных выводов, на которых основывается мнение аудитора.

Аудиторские доказательства получают в результате комплекса тестов средств контроля и применения процедур проверки по существу. При некоторых обстоятельствах доказательства могут быть получены исключительно на основе процедур проверки по существу.

Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при формулировании выводов, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся первичные документы и бухгалтерские записи, лежащие в основе финансовой отчетности, а также подтверждающая информация, полученная из других источников.

Тесты средств контроля означают тесты, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении годности организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Процедуры проверки по существу - это тесты, выполненные с целью получения аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности, которые бывают двух видов:

а) детальные тесты хозяйственных операций и сальдо счетов;

б) аналитические процедуры.

Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств контроля и процедур проверки по существу. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств; надлежащий характер является качественной мерой аудиторских доказательств, их уместности по отношению к конкретной предпосылке и ее надежности.

На суждение аудитора о том, что является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы:

Аудиторская оценка характера и величины неотъемлемого риска как на уровне финансовой отчетности, так и на уровне сальдо счетов или классов операций;

Характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также оценка риска средств контроля;

Существенность проверяемой статьи;

Опыт, приобретенный во время проведения предшествующих аудитов;

Результаты аудиторских процедур, включая мошенничество или ошибки, которые могли быть обнаружены;

Источник и достоверность имеющейся информации.

При получении аудиторских доказательств путем тестов средств контроля, аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств с целью подтверждения оцененного уровня риска средств контроля.

К числу аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся:

а) организация: системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

б) функционирование: системы существуют и эффективно функционировали в течение соответствующего периода времени.

При получении аудиторских доказательств путем процедур проверки по существу аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств, полученных в результате таких процедур, наряду с любыми доказательствами, полученными в результате тестов средств контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой отчетности.

Предпосылки подготовки финансовой отчетности, - это предпосылки руководства, сделанные им в явной или неявной форме, которые воплощены в финансовой отчетности. Они могут быть разбиты на следующие категории:

а) существование: актив или обязательство существует на определенную дату;

б) права и обязанности: актив или обязательство принадлежат субъекту по состоянию на определенную дату;

в) возникновение: хозяйственная операция или событие имели место в течение отчетного периода и относятся к субъекту;

г) полнота: отсутствуют незафиксированные активы, обязательства, хозяйственные операции или события либо нераскрытые статьи учета;

д) стоимостная оценка: актив или обязательство отражены по надлежащей балансовой стоимости;

е) точное измерение: хозяйственная операция или событие отражаются в правильной сумме, а продажа или затрата относятся к правильному периоду времени;

ж) представление и раскрытие: статья раскрывается, классифицируется и описывается в соответствии с применимыми основными принципами финансовой отчетности.

Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также их характера (визуального, документального или устного). Поскольку надежность аудиторских доказательств зависит от конкретных обстоятельств, следующие общие правила могут помочь при оценке надежности аудиторских доказательств:

Аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (например, подтверждение, полученное от третьей стороны), более надежны, нежели доказательства, полученные из внутренних источников;

Аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;

Аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, нежели доказательства, полученные от субъекта;

Аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, нежели заявления, представленные в устной форме.

Аудиторские доказательства более убедительны, если они, будучи собраны из различных источников и обладая различным характером, не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить кумулятивную степень уверенности, более высокую по сравнению с той, которая была бы получена в результате рассмотрения аудиторских доказательств по отдельности. И, наоборот, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необходимы для устранения такого несоответствия.

В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения одной или нескольких следующих процедур:

а) инспектирование;

б) наблюдение;

в) запрос и подтверждение;

г) подсчет;

д) аналитические процедуры.

Инспектирование - представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от действенности средств внутреннего контроля над процессом их обработки. Три основные категории документальных аудиторских доказательств, которые характеризуются различными степенями надежности, включают:

а) документальные аудиторские доказательства, созданные третьими сторонами и находящиеся у них;

б) документальные аудиторские доказательства, созданные третьими сторонами, но находящиеся у субъекта;

в) документальные аудиторские доказательства, созданные субъектом и находящиеся у него.

Наблюдение - представляет собой взгляд на процесс или процедуру, выполняемую другими лицами, например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым персоналом субъекта, или за выполнением процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита.

Запрос и подтверждение - представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами субъекта. Запросы могут быть различными: от официальных письменных запросов, адресованных третьим сторонам, до неофициальных устных запросов, адресованных работникам субъекта. Отклики на запросы могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал, или которые подтверждают аудиторские доказательства.

Подтверждение представляет собой отклик на запрос подтвердить информацию, содержащуюся в бухгалтерских записях. Например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов.

Подсчет - представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение самостоятельных расчетов.

Аналитические процедуры - представляют собой анализ имеющих важное значение коэффициентов и тенденций, включая последующее изучение их колебаний и взаимосвязей, поскольку те могут не согласовываться с другой уместной информацией или отклоняться от прогнозируемых величин.

Тема 6. Аудиторские доказательства.

Целью данного Международного стандарта аудита (МСА) является установление стандартов и предоставление руководства в отношении того, что составляет аудиторские доказательств в ходе аудита финансовой отчетности, количества и качества аудиторских доказательств, а также в отношении процедур, выполняемых в целях получения аудиторских доказательств.

Аудитор должен получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства в целях формулирования разумных выводов, на которых основывается аудиторское заключение.

«Аудиторское доказательство» - это вся информация, используемая аудитором в процессе формулирования выводов, на которых основывается аудиторское заключение, оно включает информацию, содержащуюся в учетных записях, лежащих в основе финансовой отчетности, а также прочую информацию. Аудиторы не обязаны рассматривать всю информацию, которая может существовать. Аудиторские доказательства, являющиеся кумулятивными по своей природе, включают аудиторские доказательства, полученные в результате аудиторских процедур, выполненных в течение аудита, а также могут включать аудиторские доказательства, полученные из других источников, например, предыдущие аудиты и процедуры фирмы по контролю качества, связанные с принятием клиента и продолжением работы по соглашению.

Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной мерой аудиторских доказательств; то есть их релевантность и надежность при подтверждении или
обнаружении искажений в классах операций, сальдо счетов, раскрытиях и соответствующих утверждениях. На количество необходимых аудиторских доказательств оказывает влияние риск искажений (чем больше риск, тем больше аудиторских доказательств потребуется) и качество аудиторских доказательств (чем выше качество, тем меньше доказательств потребуется). Соответственно понятия достаточности и надлежащего характера аудиторских доказательств взаимосвязаны. Однако получение большего количества аудиторских доказательств не компенсирует их плохое качество.

Если информация, предоставленная субъектом, используется аудитором для выполнения аудиторских процедур, аудитор должен получить аудиторские доказательства о точности и полноте информации.

Аудитор должен использовать достаточно детализированные утверждения по классам операций, сальдо счетов, представлениям и раскрытиям для формирования основы оценки рисков существенных искажений и для разработки и выполнения дальнейших аудиторских процедур.

Аудитор должен получить аудиторские доказательства, чтобы сделать разумные заключения, на которых будет базироваться аудиторское мнение, посредством выполнения аудиторских процедур с целью:

(а) Получения представления о субъекте и его среде, включая его систему внутреннего контроля, для оценки рисков существенных искажений на уровне финансовой отчетности и на уровне утверждений (аудиторские процедуры, выполняемые в этих целях, трактуются в других МСА как «процедуры по оценке рисков»);

(б) В случае необходимости или если аудитор принял такое решение, тестирования эффективности функционирования средств контроля при предотвращении, обнаружении и исправлении существенных искажений на уровне утверждений (аудиторские процедуры, выполняемые в этих целях, трактуются в других МСА как «тесты средств контроля»); и

(в) Обнаружения существенных искажений на уровне утверждений аудиторские процедуры, выполняемые в этих целях, трактуются в других МСА как «процедуры проверки по существу» и включают детальные тесты классов операций, сальдо счетов и раскрытий, а также аналитические процедуры по существу).

Аудитор всегда выполняет процедуры по оценке рисков для получения разумной основы для оценки рисков на уровне финансовой отчетности и на уровне утверждений. Сами процедуры по оценке рисков не предоставляют достаточные и надлежащие аудиторские доказательства, на которых может базироваться аудиторское мнение, но они дополняются дальнейшими аудиторскими процедурами в виде тестов средств контроля, если необходимо, и процедурами проверки по существу.

Тесты средств контроля необходимы в двух ситуациях. В случае если аудиторская оценка рисков подразумевает ожидание эффективности функционирования средств контроля, аудитор должен протестировать эти средства контроля для подтверждения оценки рисков. Кроме того, если сами по себе процедуры проверки по существу не предоставляют достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, аудитор должен выполнить тесты средств контроля для получения аудиторских доказательств эффективности их функционирования.

Аудитор планирует и выполняет процедуры проверки по существу в ответ на соответствующую оценку рисков существенных искажений, которая включает результаты тестов средств контроля, если таковые имели место. Аудиторская оценка рисков является суждением и не может быть достаточно четкой для выявления всех рисков существенных искажений. Более того, имеются ограничения, присущие системе внутреннего контроля, включая риск игнорирования руководством субъекта, возможность человеческой ошибки и последствия изменений в системе. Таким образом, чтобы получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства, необходимо всегда выполнять процедуры проверки по существу в отношении существенных классов операций, сальдо счетов и раскрытий.

Аудитор использует один или более видов аудиторских процедур, описанных ниже. Эти аудиторские процедуры или их сочетание могут использоваться в качестве процедур по оценке рисков, тестов средств контроля или процедур проверки по существу в зависимости от контекста их применения аудитором.

Инспектирование заключается в проверке записей или документов, внутренних или внешних, в бумажной или электронной форме, или на прочих носителях. Инспектирование записей и документов обеспечивает аудиторские доказательства различной степени надежности, которая зависит от их характера и источника, а в случае внутренних записей и документов - от эффективности средств внутреннего контроля над процессом их производства. Примером инспектирования, используемого в качестве тестов средств контроля, является инспектирование записей или документов на предмет получения доказательства их авторизации.

Инспектирование материальных активов подразумевает физическую проверку активов. Инспектирование материальных активов может обеспечить надежные аудиторские доказательства, подтверждающие наличие активов, но не обязательно права и обязательства субъекта или стоимость активов. Инспектирование отдельных статей запасов обычно сопровождается наблюдением за проведением инвентаризации запасов.

Наблюдение заключается в зрительном слежении за процессом или процедурой, выполняемыми другими лицами. Например, наблюдение за проведением инвентаризации запасов персоналом субъекта или наблюдение за выполнением контрольных процедур.

Опрос направлен на получение информации от осведомленных лиц, как финансовой, так и нефинансовой, в рамках субъекта или за его пределами. Опрос является аудиторской процедурой, которая широко используется в ходе аудита и часто применяется как дополнение к другим аудиторским процедурам. Опросы включают в себя как официальные письменные запросы, так и неофициальные устные опросы. Оценка ответов на опросы является неотъемлемой частью процесса опроса.

Подтверждение, являющееся специфическим типом опроса, представляет собой процесс получения информации или заявлений о существующих условиях непосредственно от третьих сторон. Например, аудитору может потребоваться подтверждение дебиторской задолженности непосредственно от дебиторов. Подтверждения часто используются в отношении сальдо счетов и их компонентов, но не ограничиваются этими статьями.

Пересчет включает проверку арифметической точности документов или записей. Пересчет может быть выполнен при помощи информационных технологий, например, путем получения электронного файла от субъекта и использования КПА для проверки точности суммарных значений в файле.

Повторное выполнение - это независимое выполнение аудитором процедур или действий по контролю, которые первоначально были выполнены в рамках системы внутреннего контроля субъекта, либо вручную, либо при помощи КПА, например, повторный расчет сроков погашения дебиторской задолженности.

Аналитические процедуры состоят из оценки финансовой информации путем изучения вероятных взаимосвязей между финансовыми и нефинансовым данными. Аналитические процедуры также включают исследование выявленных колебаний и взаимосвязей, которые противоречат другой связанной информации или значительно отличаются от сумм прогнозов.